CIRCOLARE INFORMATIVA N. 81
Del 11 Novembre 2019
credito di imposta per gli investimenti in ricerca e sviluppo
| L’agevolazione |
Consiste in un incentivo automatico sotto forma di credito d’imposta, fino al 50% delle spese sostenute. A condizione che la “spesa incrementale complessiva” per investimenti in attività di ricerca e sviluppo effettuata in ciascun periodo d’imposta (dal 01/01/2015 fino alla 31 /12/2020) in relazione al quale si intende fruire dell’agevolazione, sia pari o superiore a € 30.000, ed ecceda la media dei medesimi costi realizzati nei tre periodi d’imposta precedenti. L’importo massimo annuale per ciascun beneficiario è di € 5.000.000.
| La tipologia di investimenti agevolabili |
In via preliminare, si precisa che le attività di ricerca e sviluppo, che devono ricadere nell’elencazione contenuta nelle menzionate disposizioni, possono essere svolte anche in ambiti diversi da quelli scientifico e tecnologico (ad esempio, in ambito storico o sociologico) atteso che, in linea generale, le attività di ricerca e sviluppo sono volte all’acquisizione di nuove conoscenze, all’accrescimento di quelle esistenti e all’utilizzo di tali conoscenze per nuove applicazioni. Rientrano nell’attività di Ricerca e Sviluppo:
a) “Ricerca Fondamentale”
Nella categoria “ricerca fondamentale” vengono inclusi i lavori sperimentali o teorici svolti, aventi quale principale finalità l’acquisizione di nuove conoscenze sui fondamenti di fenomeni e di fatti osservabili, senza che siano previste applicazioni o utilizzazioni pratiche dirette.
In merito alle “utilizzazioni pratiche dirette non devono essere previsti “usi commerciali diretti” dei lavori e delle sperimentazioni riconducibili alla ricerca fondamentale.
b) “Ricerca industriale”
Nella categoria “ricerca industriale” vengono inclusi i costi relativi alla:
- ricerca pianificata o indagini critiche miranti ad acquisire nuove conoscenze, da utilizzare per mettere a punto nuovi prodotti, processi o servizi o permettere un miglioramento dei prodotti, processi o servizi esistenti;
- creazione di componenti di sistemi complessi necessaria per la ricerca industriale, in particolare per la validazione di tecnologie generiche, ad esclusione dei prototipi di cui alla definizione successiva.
c) “Sviluppo sperimentale”
Nella categoria “sviluppo sperimentale” vengono considerati i costi relativi:
- acquisizione, combinazione, strutturazione e utilizzo delle conoscenze e capacità esistenti di natura scientifica, tecnologica, commerciale allo scopo di produrre piani, progetti o disegni per prodotti, processi o servizi nuovi, modificati o migliorati; può trattarsi anche di altre attività destinate alla definizione concettuale, alla pianificazione e alla documentazione concernenti nuovi prodotti, processi e servizi; tali attività possono comprendere l’elaborazione di progetti, disegni, piani e altra documentazione, purché non siano destinati a uso commerciale;
- realizzazione di prototipi utilizzabili per scopi commerciali e di progetti pilota destinati a esperimenti tecnologici e/o commerciali, quando il prototipo è necessariamente il prodotto commerciale finale e il suo costo di fabbricazione è troppo elevato per poterlo usare soltanto a fini di dimostrazione e di convalida;
- produzione e collaudo di prodotti, processi e servizi, a condizione che non siano impiegati o trasformati in vista di applicazioni industriali o per finalità commerciali.
Gli “studi di fattibilità” sono tra le attività ammesse nell’ambito dello sviluppo sperimentale, non escludendo tale attività dalla ricerca fondamentale e della ricerca industriale.
Sono agevolabili, le modifiche di processo o di prodotto che apportano cambiamenti o miglioramenti significativi delle linee e/o delle tecniche di produzione o dei prodotti (quali, ad esempio, la sperimentazione di una nuova linea produttiva, la modifica delle caratteristiche tecniche e funzionali di un prodotto).
Specifiche attività aziendali (ad esempio, lo sviluppo di una data molecola da parte di un’azienda nel settore chimico-farmaceutico) ad una delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili, elencate analiticamente dalle norme richiamate, comportano accertamenti di natura tecnica che involgono la competenza del Ministero dello Sviluppo economico.
Pertanto, i soggetti interessati possono presentare, un’istanza di interpello all’Agenzia delle entrate che provvederà ad acquisire il parere del citato Ministero.
Sono, escluse le modifiche non significative di prodotti e di processi (a titolo esemplificativo, le modifiche stagionali, le modifiche di design di un prodotto, la mera sostituzione di un bene strumentale, i miglioramenti, qualitativi o quantitativi derivanti dall’utilizzo di sistemi di produzione che sono molto simili a quelli già usati).
| Le spese ammissibili |
L’articolo 1, comma 70, lett. d), Legge 145/2018 (c.d. Legge di Bilancio 2019) prevede un diverso approccio al calcolo della spesa incrementale agevolabile conseguente alla rimodulazione dell’intensità del beneficio fiscale in ragione della tipologia di investimenti ammissibili:
| Tipologia di investimenti ammissibili | Aliquota |
| a) Spese del personale dipendente titolare di un rapporto di lavoro subordinato, anche a tempo determinato, impiegato direttamente in attività di R&S | 50 % |
| a-bis) Spese del personale titolare di rapporto di lavoro autonomo o comunque diverso dal subordinato, impiegato direttamente in attività di R&S | 25 % |
| b) quote d’ammortamento di strumenti e attrezzature di laboratorio; | 25% |
| c) spese per contratti di ricerca extra muros stipulati con università, enti di ricerca e organismi equiparati, start up innovative e Pmi innovative (eccetto imprese del medesimo gruppo) | 50% |
| c-bis) spese per contratti di ricerca extra muros con altre imprese (eccetto imprese del medesimo gruppo) | 25% |
| d) competenze tecniche e privative industriali | 25% |
| d-bis) materiali, forniture, altri prodotti analoghi direttamente impiegati nelle attività di R&S | 25% |
A) PERSONALE IMPIEGATO NELLE ATTIVITA’ DI RICERCA E SVILUPPO
In merito alla categoria di costi in esame la norma include:
- i dipendenti dell’impresa effettivamente impiegati nell’attività di R&S (vengono escluse le mansioni amministrative, contabili e commerciali);
- i collaboratori con l’impresa (anche lavoro autonomo) impiegati nell’attività di R&S, a condizione che svolga la propria attività presso le strutture del beneficiario.
Sono agevolabili anche i compensi corrisposti all’amministratore, non dipendente dell’impresa, per le attività svolte in ricerca e sviluppo.
Il costo agevolato è costituito dal costo effettivamente sostenuto per effetto dell’impiego in attività di R&S (tutte le componenti del costo del lavoro sostenuto dall’impresa, retribuzione lorda prima delle imposte, contributi obbligatori, TFR, premi di produzione).
B) STRUMENTI E ATTREZZATURE DI LABORATORIO
Per quanto riguarda questa categoria, si considerano ammissibili le “spese di acquisizione o utilizzazione mediante locazione finanziaria di strumenti e attrezzature di laboratorio”.
Sono, quindi, eleggibili al credito, nel caso di locazione finanziaria le quote capitali dei canoni, nel caso di acquisto la quota di ammortamento. Sono esclusi beni con un costo unitario inferiore a 2.000 euro al netto di IVA.
La legge di Bilancio dà inoltre rilevanza ai costi sostenuti per l’acquisto di materiali, forniture e altri prodotti analoghi direttamente impiegati nelle attività di ricerca e sviluppo, anche per la realizzazione di prototipi o impianti pilota relativi alle fasi della ricerca industriale e dello sviluppo sperimentale.
Una modifica che va incontro alle esigenze delle imprese per le quali lo svolgimento delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili non può prescindere dall’acquisizione dei materiali e altri beni destinati alla realizzazione di prototipi di prodotti o di impianti pilota o, ad esempio, agli esperimenti di laboratorio.
C) SPESE- ESTERNE – EXTRA MUROS
Per ricerca “extra-muros” si identifica quella relativa a contratti stipulati con:
- università, enti di ricerca ed organismi equiparati e con altre imprese (residenti o localizzate in Stati Membri EU, in stati aderenti all’accordo dello Spazio Economico Europeo SEE) comprese le start-up innovative di cui all’articolo 25 del decreto-legge 18 ottobre 2012, n. 179, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2012, n. 221;
- professionisti in totale autonomia di mezzi e di organizzazione
Sono esclusi i costi commissionati a società dello stesso gruppo, che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa, inquadrabile nell’ambito della ricerca intra-muro.
Nel caso di ricerca commissionata, non si ritiene necessario che l’impresa che svolge su commissione attività di ricerca abbia la predetta attività nel proprio oggetto sociale, né che si serva di personale altamente qualificato.
D) COMPETENZE TECNICHE E PRIVATIVE INDUSTRIALI
In merito alla presente categoria di spese, si rilevano i costi sostenuti dall’impresa per l’acquisizione di “competenze tecniche” e quelli relativi all’acquisizione di “privative industriali”.
Tra le “competenze tecniche” possono rientrare, ad esempio spese per l’acquisto di quei beni immateriali, già esistenti sul mercato, per la realizzazione dei quali sono state impiegate competenze tecniche specialistiche che non sono oggetto di “contratto di ricerca extra-muros” posto che essi siano finalizzati alla creazione di prodotti, processi o servizi nuovi o sensibilmente migliorati. A titolo esemplificativo: spese sostenute per l’acquisizione di conoscenze e informazioni tecniche (beni immateriali) – quali ad esempio le spese per conoscenze tecniche riservate, risultati di ricerche già effettuate da terzi, “contratti di know-how”, “licenze di know-how”, programmi per elaboratore tutelati da diritto d’autore (software coperti da copyright) – diverse dalle “privative industriali”, comunque finalizzate alle attività di ricerca e sviluppo ammissibili.
Per quanto riguarda la definizione di “privativa industriale”, si precisa che, assume la denominazione di:
- brevetto per invenzione industriale (anche nel settore delle biotecnologie);
- brevetto per invenzione biotecnologica;
- registrazione di topografia di prodotto a semiconduttori e brevetto per nuova varietà vegetale.
A titolo esemplificativo, rientrano in tale tipologia di costi quelli sostenuti per consulenze propedeutiche, di predisposizione accordi di segretezza, predisposizione accordi di cessione o concessione in licenza del brevetto, trascrizione o annotazione nei registri di pubblicità legale.
Sempre a titolo esemplificativo, i servizi connessi al procedimento di brevettazione o registrazione sono rappresentati da consulenze propedeutiche (studi su brevettabilità, freedom to operate), deposito della domanda di brevetto o di registrazione, estensione della domanda di brevetto o registrazione, conversione ed ogni istanza a queste connesse, comprese le eventuali traduzioni, mantenimento in vita.
Le disposizioni sopra menzionate prevedono che le spese relative alle “privative industriali” rilevano sia nel caso di produzione interna sia nel caso di acquisto da fonti esterne, anche appartenenti al medesimo gruppo societario, nonché tutti costi che l’impresa beneficiaria sostiene per lo sviluppo, il mantenimento e l’accrescimento di detti beni immateriali.
| La Certificazione delle spese e la Relazione Tecnica |
La manovra interviene anche sugli adempimenti formali che le imprese devono rispettare per l’applicazione del credito d’imposta.
La legge n. 145-2018 estende infatti l’obbligo di specifica certificazione delle spese rilevanti ai fini del calcolo del beneficio (sia del periodo agevolato e sia dei periodi di media), attualmente previsto solo per le piccole imprese, a tutti i soggetti beneficiari.
Inoltre, la fruizione del bonus ricerca viene subordinata all’avvenuta certificazione delle spese, nel senso che l’utilizzo in compensazione del credito d’imposta maturato in un determinato periodo agevolabile non potrà iniziare (a decorrere dal successivo) se non a partire dalla data in cui viene adempiuto l’obbligo di certificazione.
Per le imprese non soggette a controllo contabile la certificazione dovrà essere rilasciata da un revisore legale dei conti o da una società di revisione legale dei conti, iscritti nella sezione A del registro di cui all’articolo 8 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39, mentre per le altre società sarà lo stesso soggetto incaricato della revisione legale, a rilasciare tale certificazione senza deroghe di alcun tipo. Per le sole imprese non obbligate per legge alla revisione legale dei conti, le spese sostenute per adempiere all’obbligo di certificazione sono riconosciute in aumento del credito di imposta fino ad un massimo di 5.000 euro, fermo restando il limite massimo annuo di 10 milioni di euro (legge 145/2018, art. 1, commi 70 e 71).
La circolare del Mise chiarisce che, al soggetto incaricato della revisione legale dei conti (ovvero, nel caso di imprese non tenute al controllo legale dei conti, al soggetto qualificato cui viene richiesta la certificazione), non è richiesta alcuna valutazione di carattere tecnico in ordine all’ammissibilità al credito d’imposta delle attività di ricerca e sviluppo svolte dall’impresa.
In buona sostanza al revisore è solo richiesto di attestare l’effettivo sostenimento delle spese di R&S e la corrispondenza di queste ai documenti risultanti dalla contabilità dell’impresa, così come peraltro già indicato dalla Circolare n. 5/E del 16 marzo 2016.
La legge di Bilancio 2019 demanda invece le valutazioni di carattere tecnico ad una relazione tecnica che illustri le finalità, i contenuti e i risultati dell’attività di ricerca e sviluppo svolte in ciascun periodo di imposta in relazione ai progetti o sotto progetti svolti.
Tale relazione, nel caso di attività svolte internamente all’impresa, deve essere predisposta a cura del responsabile della ricerca o del responsabile del singolo progetto o sotto progetto e deve essere controfirmata dal Legale Rappresentante della società.
Nel caso in cui le attività di ricerca siano commissionate a soggetti terzi, tale relazione deve essere redatta e rilasciata all’impresa dal soggetto commissionario che esegue le attività di ricerca e sviluppo.
| I beneficiari |
Tutte le imprese (indipendentemente dalla forma giuridica, dalle dimensioni aziendali, dal settore economico in cui operano, nonché dal regime contabile adottato). Anche i consorzi e le reti di impresa possono beneficiare del credito d’imposta secondo criteri proporzionali in funzione della partecipazione di ciascuna azienda.
Per le imprese in attività da meno di tre periodi d’imposta, la media degli investimenti in attività di ricerca e sviluppo da considerare per il “calcolo della spesa incrementale complessiva” è calcolata sul minor periodo a decorrere dalla costituzione.
Sono esclusi i soggetti che effettuano attività di ricerca e sviluppo su commissione di terzi.
| Il credito di imposta e le modalità di fruizione |
Il credito di imposta:
- non concorrerà alla formazione del reddito né della base imponibile Irap;
- non rileverà ai fini del calcolo della quota deducibile di interessi passivi ex art. 61 del Tuir e della quota deducibile degli altri componenti negativi di reddito ex art. 109, comma 5, del Tuir;
- non sarà soggetto al limite di cui all’art. 1, comma 53, della Legge n. 244/2007, in base al quale i crediti d’imposta da indicare nel quadro RU della dichiarazione dei redditi possono essere utilizzati nel limite annuale di 250.000 euro;
- non sarà soggetto al limite di cui all’art. 34 della Legge n. 388/2000, in base al quale il limite massimo dei crediti d’imposta e dei contributi compensabili o rimborsabili è pari (a decorrere dall’anno 2014) a 700.000 euro.
È l’Agenzia delle Entrate a precisare la natura dell’agevolazione mediante la circolare 5/2016 che al punto 6 dice: “Inoltre, costituendo l’agevolazione in esame una misura di carattere generale, la stessa non rileva ai fini del calcolo degli aiuti c.d. de minimis (di cui ai regolamenti (UE) della Commissione n. 1407/2013 e n. 1408/2013 del 18 dicembre 2013), né del rispetto dei massimali previsti dalla “Disciplina degli aiuti di Stato a favore di ricerca, sviluppo e innovazione” di cui alla Comunicazione (2014/C 198/01) del 27 giugno 2014″.
Tale agevolazione non va quindi indicata nel quadro RS – Aiuti di stato.
Peraltro, stanti le modifiche intervenute ad opera del decreto crescita, l’agevolazione non rientra neanche tra quelle oggetto di comunicazione da parte di imprese commerciali.
Infatti, il comma 125 bis della L. 124/2017, come revisionato dal decreto crescita, prevede che la comunicazione delle agevolazioni, che devono effettuare i soggetti esercenti attività commerciali di impresa, non interessa le attribuzioni aventi carattere generale.
La norma comma 125 bis Legge 124/2017 cita: “I soggetti che esercitano le attività di cui all’articolo 2195 del codice civile pubblicano nelle note integrative del bilancio di esercizio e dell’eventuale bilancio consolidato gli importi e le informazioni relativi a sovvenzioni, sussidi, vantaggi, contributi o aiuti, in denaro o in natura, non aventi carattere generale e privi di natura corrispettiva, retributiva o risarcitoria, agli stessi effettivamente erogati dalle pubbliche amministrazioni di cui all’articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 marzo 2001, n. 165 e dai soggetti di cui all’articolo 2-bis del decreto legislativo 14 marzo 2013, n. 33″.
Stante la natura di agevolazione a carattere generale, il credito di imposta R&S non rientra, quindi neanche tra quelli oggetto della comunicazione ex L. 124/2017.
Il credito di imposta è utilizzabile in compensazione mediante F24 a decorrere dal 1 Gennaio successivo al periodo d’imposta in cui i costi sono stati sostenuti.
Il codice tributo da utilizzare é “6857” – “Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo – art. 3, D.L. 23 dicembre 2013, n. 145”. Il codice tributo va esposto nella sezione “Erario” in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a credito compensati”. Il campo “anno di riferimento” va valorizzato con l’anno di sostenimento della spesa, nel formato “AAAA”.
Per contatti
MT – di Dott.ssa Miriam Tirinzoni
Via Forestale n. 32 –
23017 Morbegno (SO)
Tel 0342-615355 0342-671779
Lo studio rimane a disposizione per eventuali ulteriori chiarimenti.
Distinti saluti.
PROFESSIONISTI AZIENDALI ASSOCIATI SAS STP